Сравнительно-правовой анализ особенностей определения места расположения источников доходов: Российская Федерация и СШАНазад
Сравнительно-правовой анализ особенностей определения места расположения источников доходов: Российская Федерация и США
С точки зрения анализа регулирования данного вопроса в Российской Федерации, необходимо отметить, что комплексное определение доходов от источников в Российской Федерации и доходов от источников за пределами Российской Федерации в российском законодательстве о налогах и сборах отсутствует, хотя следует признать, что в силу сложности определения данных понятий, наличие комплексного определения, возможно и не целесообразно. В статье 42 части первой Налогового кодекса РФ имеется лишь отсылочная норма, которая гласит[1]:
"1. Доходы налогоплательщика могут быть отнесены к доходам от источников в Российской Федерации или к доходам от источников за пределами Российской Федерации, в соответствии с главами "Налог на прибыль организаций", "Налог на доходы физических лиц" настоящего Кодекса.
2. Если положения настоящего Кодекса не позволяют однозначно отнести полученные налогоплательщиком доходы к доходам от источников в Российской Федерации либо к доходам от источников за пределами Российской Федерации, отнесение дохода к тому или иному источнику осуществляется федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области налогов и сборов. В аналогичном порядке в указанных доходах определяются доля, которая может быть отнесена к доходам от источников в Российской Федерации, и доли, которые могут быть отнесены к доходам от источников за пределами Российской Федерации."
Если обратиться к главе 25 части второй НК РФ "Налог на прибыль организаций", то здесь уже в статье 246 "Налогоплательщики" появляется отдельная категория налогоплательщиков, имеющая отношение к данному исследованию, а именно - "иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации". То есть в данном случае используется необычный двойной критерий налоговой обязанности: организационно-правовая форма осуществления хозяйственной деятельности на территории РФ и, собственно, получение доходов от источников на территории России.
Далее в статье 247 "Объект налогообложения" указывается, что объектом налогообложения по данному налогу является прибыль, полученная налогоплательщиком, а в пункте 3 указанной статьи[2] уточняется, что для иных иностранных организаций[3] прибылью считаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации. При этом устанавливается, что "доходы указанных налогоплательщиков определяются в соответствии со статьей 309 настоящего Кодекса".
Обратившись к статье 309 части второй Налогового кодекса РФ, можно обнаружить открытый перечень видов доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в РФ, но относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов. Данный перечень содержит 9 видов доходов:
1) дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций;
2) доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации (с учетом положений пунктов 1 и 2 статьи 43 НК РФ);
3) процентный доход от долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации, в том числе:
доходы, полученные по государственным и муниципальным эмиссионным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов;
доходы по иным долговым обязательствам российских организаций, не указанным в абзаце втором настоящего подпункта;
4) доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности[4];
5) доходы от реализации акций (долей) российских организаций, более 50 процентов активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей)[5];
6) доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации;
7) доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации, в том числе доходы от лизинговых операций, доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках[6];
8) доходы от международных перевозок[7];
9) штрафы и пени за нарушение российскими лицами, государственными органами и (или) исполнительными органами местного самоуправления договорных обязательств.
и отсылочную норму в подпункте 10 пункта 1, а именно, "иные аналогичные доходы", которая и делает данный перечень открытым, по сути, относя вопрос причисления доходов к доходам от источников в РФ к дискреционным полномочиям федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области налогов и сборов.
Также в статье 309 уточняется, что доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного выше в подпунктах 5 и 6, а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации, обложению налогом у источника выплаты не подлежат. Помимо этого премии по перестрахованию и тантьемы[8], уплачиваемые иностранному партнеру, не признаются доходами от источников в Российской Федерации.
В дополнение к вышеуказанному, статья 309 устанавливает, что доходы, перечисленные в упомянутом открытом перечне, являются объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций независимо от формы, в которой получены такие доходы, в частности, в натуральной форме, путем погашения обязательств этой организации, в виде прощения ее долга или зачета требований к этой организации. Также предусматривается возможность вычета определенных расходов по установленной процедуре при определении налоговой базы по перечисленным видам доходов.
Исходя из всего вышесказанного, можно прийти к выводу, что в отношении налога на прибыль предприятий законодательство о налогах и сборах не определяет содержания понятия "доходы от источников за пределами РФ" (нет даже перечня), поскольку данный термин лишь упоминается, но не раскрывается, в статье 311, посвященной вопросам устранения двойного налогообложения. Также в статье 275 появляется понятие иностранной организации как источника дохода, но только в связи с особенностями определения налоговой базы, и опять же содержание указанного понятия не раскрывается, что делает его весьма расплывчатым. Подобная недостаточная детализация, учитывая формулировку положений статьи 42 части первой НК РФ (которая далее будет сопоставлена с американским аналогом), вместе с открытым перечнем доходов от источников в РФ, указывает на отсутствие системности в подходе к решению данного вопроса, оставляет налоговому ведомству огромные дискреционные полномочия, что, по своей сути, всегда добавляет нестабильности и неопределенности налоговой системе в целом, делает ее непрозрачной. А это отрицательно сказывается на ее привлекательности для налогоплательщиков. По глубокому убеждению автора налоговые органы должны преимущественно заниматься исполнением законодательства о налогах и сборах, правоприменительной практикой, а не нормотворчеством на подзаконном уровне, тем более при таких формулировках, как в статье 42, которые не исключают возможности вынесения индивидуального решения в каждом конкретном случае. Поскольку налогообложение есть ни что иное, как лишение налогоплательщиков части собственности в пользу государства, то оно должно регулироваться только на уровне законодательной власти, а не исполнительных органов государства, поскольку последние от лица государства выступают, по сути, хоть и лишь первичными, но бенефициарами фискальных платежей. Иначе слишком велик соблазн к злоупотреблениям, тем более, когда речь идет о таком важном вопросе, как отнесение доходов к тем, которые получены от источников в РФ или за пределами РФ, т.к. данный аспект имеет потенциально огромное значение даже с точки зрения заключения соглашений об избежании двойного налогообложения между Российской Федерацией и другими странами.
Если перейти к тому, как данный вопрос урегулирован в России в отношении налога на доходы физических лиц, то статья 207 главы 23 части второй Налогового кодекса РФ указывает на такую категорию налогоплательщиков как "физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации".
Что касается объекта налогообложения (статья 209), то глава 23 устанавливает, что им является доход:
1) от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации;
2) от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Статья 208[9], в отличие от положений, регулирующих налог на прибыль организаций, полностью посвящена разделению доходов от источников в РФ и от источников за пределами РФ. Она также содержит опять же открытый перечень из 9 видов доходов, относимых к доходам от источников в РФ:
1) дивиденды и проценты, полученные от российской организации, а также проценты, полученные от российских индивидуальных предпринимателей и (или) иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации;
2) страховые выплаты при наступлении страхового случая, полученные от российской организации и (или) от иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации;
3) доходы, полученные от использования в Российской Федерации авторских или иных смежных прав;
4) доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации;
5) доходы от реализации:
недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации;
в Российской Федерации акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в уставном капитале организаций;
прав требования к российской организации или иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства на территории Российской Федерации;
иного имущества, находящегося в Российской Федерации и принадлежащего физическому лицу;
6) вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации. При этом вознаграждение директоров и иные аналогичные выплаты, получаемые членами органа управления организации (совета директоров или иного подобного органа) - налогового резидента Российской Федерации, местом нахождения (управления) которой является Российская Федерация, рассматриваются как доходы, полученные от источников в Российской Федерации, независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих лиц управленческие обязанности или откуда производились выплаты указанных вознаграждений;
7) пенсии, пособия, стипендии и иные аналогичные выплаты, полученные налогоплательщиком в соответствии с действующим российским законодательством или полученные от иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации;
8) доходы, полученные от использования любых транспортных средств, включая морские, речные, воздушные суда и автомобильные транспортные средства, в связи с перевозками в Российскую Федерацию и (или) из Российской Федерации или в ее пределах, а также штрафы и иные санкции за простой (задержку) таких транспортных средств в пунктах погрузки (выгрузки) в Российской Федерации;
9) доходы, полученные от использования трубопроводов, линий электропередачи (ЛЭП), линий оптико-волоконной и (или) беспроводной связи, иных средств связи, включая компьютерные сети, на территории Российской Федерации.
и 10 пункт с формулировкой "иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации", которая позволяет считать данный перечень открытым. Помимо этого в пользу неоправданно широких дискреционных полномочий налоговых органов говорит и последний абзац вышеуказанного подпункта 5).
В п. 2 статьи 208 предусмотрено особое регулирование учета доходов, полученных физическим лицом от внешнеторговых сделок.
Пункт 3 статьи 208 содержит, опять же открытый (в силу п.9) перечень[10] доходов, полученных от источников за пределами РФ:
1) дивиденды и проценты, полученные от иностранной организации, за исключением процентов от иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в РФ;
2) страховые выплаты при наступлении страхового случая, полученные от иностранной организации, за исключением страховых выплат, полученных от иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в РФ;
3) доходы от использования за пределами Российской Федерации авторских или иных смежных прав;
4) доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося за пределами Российской Федерации;
5) доходы от реализации:
недвижимого имущества, находящегося за пределами Российской Федерации;
за пределами Российской Федерации акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в уставных капиталах иностранных организаций;
прав требования к иностранной организации, за исключением прав требования к иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства на территории Российской Федерации;
иного имущества, находящегося за пределами Российской Федерации;
6) вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами Российской Федерации;[11]
7) пенсии, пособия, стипендии и иные аналогичные выплаты, полученные налогоплательщиком в соответствии с законодательством иностранных государств;
8) доходы, полученные от использования любых транспортных средств, включая морские, речные, воздушные суда и автомобильные транспортные средства, а также штрафы и иные санкции за простой (задержку) таких транспортных средств в пунктах погрузки (выгрузки), за исключением предусмотренных вышеуказанным подпунктом 8 пункта 1 статьи 208;
9) иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности за пределами Российской Федерации.
Далее п.4 статьи 208 содержит норму о возложении на Министерство финансов дискреционных полномочий по отнесению в неоднозначных случаях доходов к соответствующим категориям: доходам от источников в РФ или доходам от источников за пределами РФ. Свое отношение к наделению властных субъектов налоговых правоотношений широкими дискреционными полномочиями автор уже высказывал, тем более что в соответствии с Указом Президента Российской Федерации N649 от 20.05.2004 "Вопросы структуры федеральных органов исполнительной власти" будущая Федеральная налоговая служба подведомственна Министерству финансов РФ, но здесь хотелось бы отметить, что формулировка этого подпункта статьи 208 не соответствует п.2 статьи 42, в который были внесены изменения Федеральным законом от 29.062004 N58-ФЗ, и который вместо Министерства финансов указывает на "федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный в области налогов и сборов". Здесь, видимо, законодатели просто забыли внести соответствующие изменения.
В пункте 5 статьи 208 указывается на исключение из-под налогообложения доходов от операций между членами семьи или близкими родственниками, кроме полученных по договорам гражданско-правового характера или трудовых соглашений.
Также статья 215 предусматривает освобождение от налогообложения для персонала представительств иностранных государств и членов их семей (кроме доходов, не связанных с их служебной деятельностью) на основе принципа взаимности.
Последнее упоминание источников доходов содержится в статье 228. Оно касается того, что исчисление и уплату налога осуществляют "физические лица - налоговые резиденты Российской Федерации, получающие доходы из источников, находящихся за пределами Российской Федерации, - исходя из сумм таких доходов". На этом регулирование вопроса государственной принадлежности источников доходов, подлежащих налогообложению, в Налоговом кодексе РФ заканчивается.
Из всего вышесказанного можно сделать следующие выводы:
1) у российского законодателя отсутствует системный подход к решению данного вопроса, что, возможно, обусловливается недооценкой его реального и потенциального значения для налоговой системы России;
2) российский подход к регулированию рассматриваемого вопроса тяготеет к наделению властных субъектов налоговых правоотношений (в лице Министерства финансов и налоговых органов) чрезвычайно широкими дискреционными полномочиями.
Что касается США, то в настоящей статье будет рассмотрено регулирование данного вопроса на федеральном уровне. В Соединенных Штатах Америки, в отличие от российского законодательства о налогах и сборах, вопросу отнесения доходов к доходам от источников в США или доходам от источников за пределами США посвящена отдельная часть (1) "Правила определения источника и другие общие правила в отношении иностранного дохода"[12] главы "О налогах на доходы"[13] Кодекса внутренних доходов США[14]. Также отдельно вопросу особенностей регулирования доходов от источников за пределами США посвящена часть 3 указанной главы[15]. То есть все положения, касающиеся данной проблематики, практически собраны воедино и вынесены в отдельный раздел, что существенно отличается от расположения норм в российском Налоговом кодексе. Помимо этого, различие также заключается и в том, что общий объем правовых норм, регулирующих данный аспект налоговых правоотношений в Кодексе внутренних доходов США, существенно превышает этот показатель в Налоговом кодексе РФ и достигает 100 страниц. В связи с этим не представляется возможным в рамках данной статьи провести детальный анализ положений, регулирующих данную тематику, соответственно сравнение будет проводиться по основным параметрам, а также с точки зрения подходов к решению данного вопроса и юридической техники.
Сразу необходимо отметить, что в том числе и в силу специфики англосаксонской правовой школы[16] при правовом регулировании рассматриваемого вопроса в США не проводится различие между корпорационным налогом и налогом на доходы физических лиц.
Американский законодатель, также как и российский, указывает перечни видов доходов, которые соответственно относятся к одной из двух рассматриваемых категорий. Так статья 861 содержит список совокупных доходов, которые должны рассматриваться как доходы от источников в США. К ним, например, относятся:
1) проценты (под это определение попадают проценты от Соединенных Штатов или Округа Колумбия, а также проценты по любым процентным обязательствам резидентов-физических лиц или местных корпораций), кроме:
(i) процентов от иностранного физического лица-резидента или внутренней корпорации, если такое физическое лицо или корпорация на 80% осуществляют свою хозяйственную деятельность за рубежом;
(ii) процентов по депозитам в иностранном отделении внутренней корпорации или товарищества, если это отделение занимается коммерческой банковской деятельностью;
(iii) процентов с сумм, удовлетворяющих определенным требованиям и выплачиваемых иностранным отделением внутренней корпорации или товарищества.
2) дивиденды:
(i) от внутренней корпорации, за некоторыми исключениями;
(ii) от иностранной корпорации, кроме случая, когда менее 25% совокупного дохода такой иностранной корпорации от всех источников за три года до декларирования указанных дивидендов были фактически связаны с осуществлением торговли или хозяйственной деятельности в США[17], с определенными особенностями и т.д. (еще три подпункта по дивидендам);
3) личные услуги. Под этим понимается компенсация за работу или личные услуги, выполненные в США, кроме случаев, когда такая компенсация не должна считаться доходом от источников в США, то есть если:
(i) работа или услуги выполнены иностранным физическим лицом-нерезидентом, временно находящимся в США, в течение периода или периодов, в совокупности не превышающих 90 дней в налоговом году;
(ii) такая компенсация в совокупности не превышает 3 000 долларов;
(iii) компенсация выплачивается за работу или услуги, оказанные работником по контракту с:
- физическим лицом - нерезидентом, иностранным товариществом или иностранной корпорацией, не ведущими торговлю или хозяйственную деятельность в США;
- физическим лицом - гражданином или резидентом США, внутренним товариществом или внутренней корпорацией, если такая работа или услуги выполнены для офиса такого физического лица, товарищества или корпорации или места ведения ими хозяйственной деятельности, находящихся в другой стране или во владениях Соединенных Штатов Америки.
Также предусмотрено исключение для компенсации за работу или услуги постоянным членам экипажа иностранного судна, участвующего в перевозках между Соединенными Штатами и иностранным государством или владениями Соединенных Штатов.
4) Рента и роялти. В эту категорию входят рента или роялти от имущества, расположенного в Соединенных Штатах или от любой доли в таком имуществе, включая ренту или роялти за использование (право использовать) патентов США, авторских прав, секретных процессов или формул, торговых марок, торговых брендов, франшиз и иного схожего имущества.
5) Распоряжение долей в американском недвижимом имуществе[18].
6) Продажа или обмен товарного имущества. Под этим подразумевается прибыль, полученная от покупки товарного имущества[19] за пределами Соединенных Штатов (кроме владений Соединенных Штатов) и его продажи или обмена на территории США.
7) Суммы, полученные в качестве страхового дохода[20], полученные от выпуска (или перестрахования) любого страхового или аннуитетного договора:
(i) в связи с жизнью или здоровьем резидентов США, а также связанным с этим имуществом, вытекающими из этого обязательствами;
(ii) в связи с неуказанными в п. (i) рисками в результате любого соглашения, по которому иная корпорация получает в основном такую же сумму премий или иного встречного удовлетворения в отношении выпуска (или перестрахования) любого страхового или аннуитетного договора в связи с жизнью или здоровьем резидентов США, а также связанным с этим имуществом, вытекающими из этого обязательствами.
8) Выплаты по социальному обеспечению. Причем под ними понимаются любые суммы, полученные налогоплательщиком по причине наличия права на:
(i) ежемесячную выплату в соответствии Законом "О социальном обеспечении" от 14.08.1935,
(ii) пенсию первого уровня железнодорожникам[21].
Американский законодатель также допускает возможность снижения определенных выше доходов от источников в США на расходы, убытки и иные вычеты. Причем, если снижение возможно только в отношении части доходов, то вычет производится в соответствующей части.
В качестве промежуточного вывода можно выделить то, что при сопоставлении американского и российского (по юридическим лицам) перечней доходов, причисляемых соответственно к доходам от источников этих стран, то пункты 1, 2, 4 и 6 из российского перечня очень напоминают американский, а, скажем формулировка "секретная формула или процесс" из пункта 4 является зеркальным отражением формулировки из того же пункта 4 американского перечня - "секретный процесс или формула". Если же проводить сравнение с российским перечнем доходов от источников в РФ для физических лиц, то здесь схожими будут пункты 1, 2[22], 3, 5, 6, 7... Из чего напрашивается вывод, что американская правовая школа оказала весьма существенное влияние на становление российского налогового законодательства, но, при этом, законодательство США является гораздо более детальным с более четко проработанным юридическим инструментарием.
Что касается отнесения дохода к доходам от источников за пределами США, то этому посвящена статья 862 Кодекса внутренних доходов. Указанная статья содержит перечень этих доходов, но американский законодатель в основном пошел по принципу "от противного", что с точки зрения автора, более логично и сокращает объем законодательного акта за счет избежания повторений. Таким образом, к доходам от источников за пределами США относят:
1) проценты, кроме тех, которые получены от источников в США.
2) дивиденды, кроме тех, которые получены от источников в США.
3) компенсация за работу или персональные услуги, выполненные за пределами США;
4) рента или роялти от имущества, расположенного за пределами США или от любой доли в таком имуществе, включая ренту или роялти за использование (право использовать) за пределами США патентов, авторских прав, секретных процессов или формул, торговых марок, торговых брендов, франшиз и иного схожего имущества.
5) прибыль и доход от продажи или обмена недвижимого имущества, расположенного за пределами Соединенных Штатов.
6) прибыль и доход, полученные от покупки товарного имущества в США и его продажи или обмена за пределами США.
7) страховой доход, кроме того, который получен от источников в США.
8) прибыль и доход, полученные от распоряжения долей в американском недвижимом имуществе, если это недвижимое имущество расположено на Виргинских островах.
В отношении снижения налогооблагаемой базы здесь предусмотрены те же правила, что и для доходов от источников в США.
Еще раз хотелось бы подчеркнуть, что данный анализ налогового законодательства в США основан лишь на основных положениях части (1) "Правила определения источника и другие общие правила в отношении иностранного дохода" главы "О налогах на доходы" Кодекса внутренних доходов США, а совокупный объем всех американских законодательных норм, касающихся данного вопроса, достигает почти 100 страниц... Что касается особых правил определения источника дохода[23], то здесь хотелось бы остановиться лишь на одном аспекте, а именно полномочиях Министра финансов США[24]. В статье 863(а) Кодекса внутренних доходов США содержится весьма любопытная формулировка: "Иные составные части совокупного дохода, расходов, убытков и вычетов [нежели те, которые указаны в рассмотренных выше перечнях] относятся или пропорционально распределяются к источникам в США или за пределами США на основании предписанных Министром [финансов] подзаконных нормативных актов". Подобная формулировка не допускает решения вопроса об отнесении дохода к тем или иным источникам ad hoc (то есть отдельно по каждому конкретному случаю, что само по себе предоставляет большое поле для коррупции и неравной конкуренции), а переводит его в упорядоченное нормативное русло. То есть правила игры могут устанавливаться только единообразно для всех налогоплательщиков, что выгодно отличает данный подход от российского. В целом же необходимо отметить, что в отличие от российского законодательства о налогах и сборах, американский Кодекс внутренних доходов, учитывая объем регулирующих проблему отнесения дохода к тем или иным источникам положений, оставляет очень ограниченный простор для дискреционных полномочий налоговых органов.
В заключение хотелось бы отдельно подчеркнуть следующее. Несмотря на определенную схожесть в направлениях регулирования данного вопроса в России и США, все же американская система отнесения доходов к доходам внутри или за пределами государства, в силу более высокой степени детализации, большему объему и более отточенному юридическому инструментарию, нормативных положений, а также de facto меньшего объема дискреционных полномочий у налоговых органов, представляется более стабильной, прозрачной и привлекательной для налогоплательщиков. В связи с чем было бы целесообразно расширить объем нормативной базы законодательства РФ о налогах и сборах по данному вопросу за счет его более детальной проработки, а также, свести соответствующие нормативные положения воедино, возможно в рамках отдельного раздела части первой Налогового кодекса РФ.
Автор - доцент кафедры административного и финансового права МГИМО(У) МИД России, к.ю.н. И.А.Гончаренко
________________
[1] В редакции Федерального закона от 29.06.2004 N 58-ФЗ.
[2] В редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ.
[3] Осуществляющих деятельность не через постоянные представительства в РФ.
[4] К таким доходам, в частности, относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы и фильмы или записи для телевидения или радиовещания, использование (предоставление права использования) любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса, либо использование (предоставление права использования) информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта.
[5] При этом доходы от реализации на иностранных биржах (у иностранных организаторов торговли) ценных бумаг или производных от них финансовых инструментов, обращающихся на этих биржах, не признаются доходами от источников в РФ.
[6] В редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ.
[7] Под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами Российской Федерации.
[8] Одна из форм дополнительного вознаграждения персоналу. Чаще всего применяется в отношении высокопоставленных сотрудников (членов правления и т.п.) и выплачивается из чистой прибыли.
[9] Все-таки, хотелось бы обратить Ваше внимание на некую странность: статья 208, посвященная определению видов доходов, по воле законодателя поставлена перед статьей 209, посвященной объекту налогообложения и определяющей последний как доход... Обратный порядок представлялся бы более логичным.
[10] То есть на лицо существование в отношении одного налога двух открытых перечней: доходов от источников в РФ и доходов от источников за пределами РФ. При отсутствии законодательно установленных жестких критериев, провести грань между этими двумя понятиями на практике представляется весьма сложным. Скорее всего, заинтересованным сторонам придется проводить эту грань в суде.
[11] При этом вознаграждение директоров и иные аналогичные выплаты, получаемые членами органа управления иностранной организации (совета директоров или иного подобного органа), рассматриваются как доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих лиц управленческие обязанности.
[12] Source rules and other general rules relating to foreign income.
[13] Income Taxes.
[14] Internal Revenue Code (US Code, Title 26), Subtitle A, Chapter 1, Subchapter N, Part 1.
[15] Ibid. Part 3.
[16] Как корпорационный налог, так и подоходный налог законодательно входят в одну общую категорию налогов на доходы: "Income Taxes".
[17] Содержание термина "торговля или хозяйственная деятельность в США" раскрывается на нескольких страницах в статье 864 "Определения и особые правила".
[18] Данное объемное понятие раскрывается в статье 897(с) Кодекса внутренних доходов.
[19] Содержание указанного термина раскрыто в статьях 865(i)(1) и 1221(а)(1) Кодекса внутренних доходов. Оно означает материальное имущество, торговлю которым осуществляет налогоплательщик, или иное имущество, которое будет подлежать включению в инвентарную опись налогоплательщика, если оно у него останется на конец налогового года. Также в это понятие входит имущество, хранящееся у налогоплательщика для продажи покупателям в ходе обычной для него торговли или хозяйственной деятельности.
[20] Данное понятие четко раскрывается в статье 832(b)(3).
[21] Tier 1 railroad retirement benefit.
[22] Все же привязка в американском перечне к резидентам США представляется более логичной и более оправданной с точки зрения фискальных обязательств налогоплательщика - американца, чем российская формулировка, а сам пункт перечня - более полным.
[23] Статья 863 Кодекса внутренних доходов США.
[24] Служба внутренних доходов США (аналог МНС РФ) входит в состав Министерства финансов США и имеет статус бюро.
Статья опубликована в Сборнике научных трудов: Актуальные вопросы административного и финансового права. М.: МГИМО-Университет МИД России, 2005.
