История развития налогообложения коммерческих банковНазад
История развития налогообложения коммерческих банков
Развитие налогообложения коммерческих банков в период реформ
Налоги в банковской системе занимают важное место как инструмент проведения централизованной финансово-кредитной политики государства и призваны наилучшим образом обеспечить:
1) Фискальную политику, накопление централизованных финансовых ре-сурсов в банках на разных уровнях управления (федеральном, респуб-ликанском, краевом, областном, местном), необходимых для финанси-рования различных мероприятий. осуществляемых за счет государст-венного и местного бюджетов;
2) Взаимоотношения предприятий с бюджетом. Переход к налоговым ме-тодам регулирования финансовых взаимоотношений государства с предприятиями предполагает единство калькулирования затрат на про-изводство и реализацию продукции и исчисления прибыли;
3) Защиту хозрасчетных, коммерческих интересов предпринимателя (предприятия) и покупателей в условиях рыночной экономики;
4) Создание мотивации в связи со стремлением получить прибыль для внедрения достижений научно-технического прогресса и новых техно-логий, обеспечивающих выпуск высококачественной, конкурентоспо-собной продукции;
5) Формирование косвенных методов регулирования перераспределения финансовых ресурсов для обеспечения приоритетного развития отдель-ных отраслей, народнохозяйственных комплексов и регионов, важней-ших научно-технических программ, экспорта и импорта товаров и дру-гих стратегических направлений, реализации экономической политики государства. Это достигается при помощи различных льгот и понижен-ных ставок налогообложения;
6) Проведение (через ставки, льготы) антимонопольной политики, ограни-чение экономически необоснованного роста прибыли монопольных производителей на рынке товаров и услуг, включенных в государст-венный реестр России;
7) Приближение методов распределения доходов к системе налогообло-жения стран с развитой рыночной экономикой, что является одной из экономических предпосылок участия в мирохозяйственных связях. Од-нако это в полной мере может быть решено лишь при сопоставимости других показателей и, в первую очередь, уровня оплаты труда.
Банковская деятельность имеет свою специфику, которая учитывается при разработке порядка исчисления налога на прибыль, например, при опре-делении налогооблагаемой базы, при предоставлении льгот по налогу на прибыль и т.д.
До 1991 года большинство банков, действовавших в Российской Феде-рации, принадлежало государству. Появившиеся к этому времени коммерче-ские и кооперативные банки были немногочисленны и не играли большой роли в экономике.
Начатое в конце 1990 года акционирование государственных специали-зированных банков и превращение их в коммерческие, завершенное в 1991 году, практически совпало со становлением российской налоговой системы.
В 1991 году был принят действующий и в настоящее время Закон "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", с последующими из-менениями и дополнениями определяющий общие принципы построения на-логовой системы и не претерпевший (за редким исключением) кардинальных изменений. Действующее в настоящее время налоговое законодательство не предусматривает каких-либо специальных налогов на банки, рассматривая их в плане налогообложения как обычные предприятия, но с учетом тех или иных особенностей. Таким образом, банки, как и любые другие предприятия, должны платить все федеральные налоги, налоги субъектов Федерации и ме-стные налоги. Фактически некоторые налоги банки не платят, поскольку За-коном "О банках и банковской деятельности" банкам запрещены любые опе-рации по производству и торговле материальными ценностями.
В 1992 - 1993 годах налогообложение результатов деятельности банков осуществлялось в соответствии с Законом РСФСР " О налогообложении до-ходов банков", который был введен в действие с 1 января 1992 году, и Инст-рукцией Государственной налоговой службы Российской Федерации от 7 ап-реля 1992 г. N 7 "О порядке налогообложения доходов банков".
Принятие данного закона свидетельствовало, во-первых, о том, что в России произошло становление двухуровневой банковской системы, на пер-вом уровне которой находился Центральный банк РФ, а на втором - все ос-тальные кредитные учреждения, получившие лицензии Банка России на со-вершение соответствующих банковских операций. Действие закона распро-странялось только на второй уровень банковской системы.
Во-вторых, принятием закона законодатель отделил банки и другие кредитные учреждения, с точки зрения налогообложения, от других субъек-тов предпринимательства.
Налогообложение дохода (а не прибыли) объяснялось прежде всего тем, что данный закон носил явно временный характер и отражал период становления налоговой системы в целом. Как известно налогообложение прибыли является более гибким рычагом регулирования деятельности субъ-екта предпринимательства, так как прибыль представляет собой определен-ный результат его деятельности, и в то время, как размер дохода может не учитывать произведенные затраты для прибыли.
Налог на доходы банков платился в 1992-93 гг. по ставке 30 % от дохо-дов банка (прибыль плюс зарплата работников банка). В период действия этого налога в банках получили широчайшее распространение разнообраз-ные методы "неофициальной" выплаты зарплаты с выводом ее из-под налога: беспроцентные ссуды на длительный или неопределенный срок, вклады под большой процент, льготная продажа валюты по курсу в разы ниже рыночно-го и тому подобные. Некоторые из этих методов в настоящее время фактиче-ски легализованы и облагаются только подоходным налогом с физического лица, а некоторые формально запрещены, но продолжают использоваться благодаря нечетким формулировкам законодательства. Такие методы сохра-няют эффективность и в условиях налога на прибыль, в связи с высоким уровнем начислений на зарплату (Пенсионный фонд, соцстрах и т. п.).
C 1 января 1994 года Указом Президента РФ от 22 декабря 1993 года N 2270 "О некоторых изменениях в налогообложении и во взаимоотношениях бюджетов различных уровней был отменен действующий порядок налогооб-ложения доходов банков, кредитных учреждений и страховых организаций. Установлено, что налогообложение этих организаций производится в поряд-ке и на условиях, определенных Законом РФ "О налоге на прибыль предпри-ятий и организаций". Этот Указ с учетом изменений и дополнений, внесен-ных Указом Президента РФ N 2292 от 24 декабря 1993 года, применяется, начиная с результатов финансово-хозяйственной деятельности за первый квартал 1994 года предприятий, организаций, банков, кредитных учреждений и страховщиков.
Таким образом, объектом обложения налогом становится валовая при-быль, при этом следует учитывать особенности определения валовой прибы-ли, расходов, включаемых в себестоимость, и порядок формирования финан-совых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли банков. Эти особенности были учтены в Положении об особенностях определения нало-гооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кре-дитными учреждениями, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 16 мая 1994 г. N 490.
Положением в соответствии с пунктом 1 Указа Президента Российской Федерации от 22 декабря 1993 г. N 2270 "О некоторых изменениях в налого-обложении и во взаимоотношениях бюджетов различных уровней" устанав-ливаются особенности определения налогооблагаемой базы для уплаты нало-га на прибыль банками и другими кредитными учреждениями, а также поря-док формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообло-жении банков и других кредитных учреждений в порядке и на условиях, пре-дусмотренных Законом Российской Федерации "О налоге на прибыль пред-приятий и организаций".
Таким образом, правовые нормы, содержащиеся в Законе РФ "О налоге на прибыль с предприятий и организаций" и касающиеся порядка определе-ния налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль, толкуются Поло-жением с учетом специфики деятельности банков.
Все банки, получившие лицензию Центрального банка Российской Фе-дерации на проведение банковских операций, исчисляют налогооблагаемую базу для расчета налога на прибыль путем уменьшения определяемой в соот-ветствии с Положением общей суммы доходов (без учета налога на добав-ленную стоимость) на сумму расходов, включаемых в соответствии с Поло-жением в себестоимость оказываемых услуг, и уточнению полученной раз-ницы на суммы доходов и расходов, относимых непосредственно на финан-совые результаты их деятельности.
Положение, учитывая специфику предоставляемых банками услуг, фактически определяет какие расходы и затраты относятся на себестоимость при исчислении прибыли банка.
В Положении отдельным разделом выделены доходы и расходы, непо-средственно относимые на финансовые результаты деятельности банка и расходы, не подлежащие отнесению к расходам, включаемых в себестои-мость оказываемых услуг, и иным расходам, учитываемым при расчете нало-гооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль.
Если состав доходов банков, учитываемых при расчете налогооблагае-мой базы, не претерпел существенных изменений, то расходы банка, относи-мые на себестоимость оказываемых услуг значительно пополнились.
Перечень расходов довольно широкий, в частности были отнесены:
-суммы, причитающиеся к уплате банком в соответствующий бюджет в виде налога на имущество банка, земельного налога, транспортного на-лога, налога на пользователей автомобильных дорог, налога на приоб-ретение транспортных средств и налога на владельцев транспортных средств, сбора на нужды образовательных учреждений, таможенных пошлин, а также других налогов, сборов и платежей, включаемых в со-ответствии с законодательством в себестоимость продукции (работ, ус-луг) или относимых на издержки;
-обязательные отчисления банка в Пенсионный фонд Российской Феде-рации, Фонд обязательного медицинского страхования, Государствен-ный фонд занятости населения Российской Федерации, Фонд социаль-ного страхования Российской Федерации. производимые в соответст-вии с законодательством;
-платежи по обязательному страхованию имущества банка и отдельных категорий работников банка в соответствии с законодательством.
Кроме того, при уплате налога на прибыль за 1998 год банки, как и другие предприятия, были освобождены от уплаты налога на прибыль, полу-ченную от превышения положительных курсовых разниц от переоценки ва-люты над отрицательными.
Предоставление банкам такой льготы (в какой-то мере оправданной для предприятий-производителей) повлекло за собой дальнейшее повышение курса валюты, так же как предоставление льгот по государственным ценным бумагам способствовало строительству пирамиды ГКО. Тем самым банки вновь отвлекаются от реального сектора экономики.
Наличие значительных льгот, а также полулегальных возможностей для уклонения от уплаты налога на прибыль привело к тому, что, например, в Нижегородской области среди филиалов московских банков платили налог на прибыль только некоторые из малых учреждений, а ни средние, ни круп-ные налог не платили.
Специфической проблемой стало неисполнение банками платежных поручений клиентов на перечисления налоговых платежей в бюджеты всех уровней и внебюджетные фонды. В соответствии с действующим законода-тельством обязанности налогоплательщика при этом считаются исполнен-ными, а деньги в бюджет не поступают. Такое положение может длиться достаточно долгое время, пока у банка не будет отозвана лицензия. Необхо-димо отметить, что в последнее время наметилась тенденция к ускорению процесса отзыва банковской лицензии, но и сейчас сроки продолжают оста-ваться неоправданно большими (до одного года) [47, с. 53].
Анализ показывает, что наиболее устойчивые банки являются одновре-менно наиболее крупными плательщиками налога на прибыль, а кандидаты в банкроты либо вообще не платят этот налог, либо платят в минимальных суммах.
Таким образом, к концу девяностых годов назрела такая ситуация, ко-гда изменения в системе налогообложения банков стало просто необходи-мым.
С 1 января 2001 г. Законом РФ N 118-ФЗ "О введе?нии в действие части второй Налогового кодекса Рос?сийской Федерации и внесении изменений в некото?рые законодательные акты Российской Федерации о налогах" введена в действие специальная (вторая) часть Налогового кодекса.
Изменения в системе налогообложения коммерчес?ких банков необхо-димо рассматривать через призму целей налоговой реформы, отраженных в программ?ных заявлениях Президента, Федерального собрания и Правитель-ства РФ. Таких целей можно выделить че?тыре:
-снижение налогового бремени;
-упрощение налоговой системы;
-равномерное распределение налогового бремени;
-повышение эффективности системы сбора налогов.
Теперь перейдем непосредственно к рассмотрению вопроса.
Какие же изменения были внесены в систему на?логообложения ком-мерческих банков введением в дей?ствие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и как эти изменения способствовали дос?тижению указанных целей?
Из четырех налогов, введенных в действие Законом N 118-ФЗ, непо-средственное влияние на деятельность коммерческих банков оказывают только два: НДС и единый социальный налог.
Глава 21 части второй Кодекса, посвященная НДС, сохранила в общих чертах действовавший в прошлом порядок налогообложения банковской дея-тельности. Операции, определяемые в главе 21 как "банковские", не являют-ся объектом налогообложения. Список та?ких операции, за отдельными ис-ключениями, соответ?ствует перечню банковских операций и сделок, приве?денному в Законе РФ от 2 декабря 1990 г. N 395-1 "О банках и банковской деятельности". В числе таких опе?раций глава 21 называет: привлечение де-нежных средств организаций и физических лиц во вклады и их разме?щение от имени банков и за их счет; расчетно-кассо?вое обслуживание (за исключе-нием инкассации); купля-продажа иностранной валюты (в том числе посред?нические услуги); выдача банковских гарантий и пору?чительств.
Банковские операции, не попавшие в данный спи?сок, подлежат обло-жению НДС на общих основаниях. Среди таких операций можно выделить реализацию ус?луг в интересах другого лица по договору комиссии или пору-чения, доходы от которой составляют, в среднем, основную часть налогооб-лагаемой базы у коммерчес?ких банков. Доходы, полученные банками по та-ким договорам, не освобождаются от НДС, даже если ре?ализуемые услуги относятся к банковским операци?ям, не облагаемым налогом.
Среди операций коммерческих банков, облагаемых НДС, также наибо-лее часто встречаются: предостав?ление имущества в аренду, осуществление валютного контроля, лизинг, консультации, реализация имуще?ства банков. Штрафы, полученные за нарушение обя?зательств по операциям, облагаемым НДС, также под?лежат налогообложению.
Изменения, внесенные главой 21 Кодекса в поря?док определения нало-гооблагаемой базы по НДС, у коммерческих банков выражаются в некотором рас?ширении списка "банковских" операций. С 2001 г. в раз?ряд необлагаемых переведены операции по выдаче по?ручительств за третьих лиц, предусматри-вающих ис?полнение обязательств в денежной форме. Кроме того, к необла-гаемым операциям отнесено оказание услуг по установке и эксплуатации системы "клиент-банк" (включая консультационные услуги).
Еще более значительные изменения, касающиеся коммерческих банков, состоят во введении нового порядка уплаты НДС. Статья 145 главы 21 пре-дусмат?ривает, что организация может быть полностью осво?бождена от обя-занностей плательщика НДС, если раз?мер ее налоговой базы за три месяца подряд не превы?сил 1 млн. руб. В этом случае налогоплательщик может быть освобожден от уплаты налога на год вперед. Дан?ное нововведение позволяет большинству средних и мелких банков, у которых из-за освобождения боль-шей части банковских операций от налогообложения, объем облагаемой вы-ручки от реализации услуг за квар?тал обычно не превышает 1 млн. руб., во-обще не пла?тить НДС. Таким образом можно экономить не только на суммах налога, но и на затратах труда и времени, необходимых для его расчета.
Кроме того, полностью отменены авансовые пла?тежи по налогу, а те банки, у которых ежемесячные в течение квартала суммы выручки от реали-зации услуг не превышают I млн. руб., вправе перейти на ежеквар?тальную уплату налога и предоставление налоговых деклараций.
Таким образом, изменения, внесенные в порядок исчисления и уплаты НДС частью второй Налогового кодекса, можно охарактеризовать как реаль-но способ?ствующие достижению следующих целей:
-снижению налогового бремени на коммерческие банки путем сужения налогооблагаемой базы;
-упрощению системы налогообложения путём со?кращения трудовых и материальных затрат налогопла?тельщиков по расчету и уплате налога;
-усовершенствованию системы сбора налога путем освобождения нало-говых органов от функций взима?ния незначительных сумм налога, из-держки по сбо?ру которых зачастую перекрывают получаемые до?ходы; высвобожденные же ресурсы послужат усиле?нию контроля за поступ-лением действительно зна?чимых сумм.
Определенное влияние на налоговое бремя ком?мерческих банков ока-зывают платежи, зачисляемые во внебюджетные фонды. До этого года таких фондов было четыре: Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд соци-ального страхования Российской Федерации, Государственный Фонд занято-сти населения Российс?кой Федерации и фонды обязательного медицинского страхования.
Базой для расчета взносов в фонды служили выпла?ты, начисляемые банками-работодателями в пользу работников по всем основаниям и формам. Поэтому величина сумм, уплачиваемой банками во внебюд?жетные фонды, зависела от двух основных условий: числа работников и размера начисляе-мой им зара?ботной платы (и других доходов). На последнюю ве?личину зна-чительное влияние оказывало распространение практики уплаты некоторыми банками части зарплаты сотрудников неофициальными путями без отраже-ния этих сумм в учете. По этой причине (на?ряду с прочими), суммы, уплачи-ваемые разными банками во внебюджетные фонды, могли значительно раз-личаться.
С 1 января 2001 г. платежи во внебюджетные фонды (исключая Госу-дарственный Фонд занятости населе?ния Российской Федерации) объединены в единый социальный налог. Глава 24 части второй Налогового Кодекса, по-священная этому налогу, устанавливает регрессивную шкалу обложения, че-го не было ра?нее. Верхняя граница общей ставки составляет 35,6 %. Это на 2,9% меньше, чем действовавшая до этого совокупная ставка отчислений во все внебюджетные фонды. Максимальная ставка применяется к банкам, вы-платившим каждому сотруднику нарастающим итогом с начала года в сред-нем до 100 тыс. руб. (8333 руб. в месяц). По мере возрастания налогообла-гаемой базы по каждому работнику ставка налога уменьшается.
В контексте обозначенных целей налоговой реформы, достижению ко-торых должен способствовать Налоговый кодекс, перечисленные нововведе-ния должны служить средством снижения налогового бремени (за счет уменьшения налоговых ставок) и стимулирования легальных выплат зара-ботной платы (за счет введения регрессивной шкалы). Последнее, по мысли законодателей, приведет к расширению налоговой базы и увеличению дохо-дов бюджета.
Однако достижение именно этой цели представляется сомнительным по двум причинам.
Во-первых, ставка налога снижена совершено незначительно и поэтому не вызовет сколько-нибудь заметных положительных сдвигов. Во-вторых, нижний уровень налогооблагаемой базы, начиная с которого применяется регрессивная шкала, слишком высока для того, чтобы побудить работодате-лей легализовать все выплаты своим сотрудникам.
Помимо этого, вызовет затруднения усложненный порядок расчета конкретной ставки налога, применяемой в определенном налоговом периоде. Для этого определяется средняя величина налоговой базы на каждого рабо-тающего путем сложного расчета, устраняющего влияние доходов наиболее высокооплачиваемых работников на средний уровень доходов по орга?низации.
Однако единый социальный налог имеет ряд поло?жительных сторон, которые позволяют оценивать его введение как благотворно влияющее на деятельность коммерческих банков России.
Во-первых, уменьшение налоговой ставки хотя и невелико, но все-таки послужит достижению цели сни?жения налогового бремени.
Во-вторых, положительно повлияет введение еди?ного по всем фондам и более четкого перечня льгот и выплат, на которые налог не начисляется. Это позво?ляет избегать ошибок, возникавших при исчислении взносов в фонды по причине чрезмерного количества нормативных документов. Ко-нечно, оба фактора способствуют упрощению налоговой системы.
Закон РФ N 118-ФЗ отменил два налога, которые из-за однородности налогооблагаемой базы (у предпри?ятий - выручка от реализации, а у банков - валовой доход) принято объединять в понятие "оборотные налоги". К их чис-лу относятся налог на пользователей автомобильных дорог (федерального уровня) и налог на содержание жилищного фонда и объектов социаль?но-культурной сферы (местного уровня). Первый на?лог отменяется постепенно: с 1 января 2001 г, его став?ка снижена с 2,5% до 1%, а с 1 января 2003 г. - от-ме?няется полностью. Второй, взимавшийся по ставке 1,5%, отменен сразу с 1 января 2001 г.
Однако, в 2001 году, как мы можем видеть, не был затронут самый важный налог - налог на прибыль. Но с продолжением налоговой реформы с 01 января 2002 года действует новая редакция налога на прибыль, введенная Федеральным законом от 06. Августа 2001 года N110-ФЗ.
Порядок налогообложения прибыли банка
Итак, с 01 января 2002 года для банков действует новая редакция зако-на о налоге на прибыль, которая, на наш взгляд, практически полностью со-ответствует духу времени.
Первое, и очевидно самое важное, что изменилось в этом налоге - это снижение ставки с 43% до 24%. Это является самым большим плюсом, кото-рый, произошел на протяжении реформ в налоговом законодательстве за по-следнее время, что позволило большинству кредитных, да и не только, учре-ждений улучшить свое положение.
Теперь, следует, подробнее остановится на налоговой базе налога на прибыль для банков. С введением в действие 25 главы НК РФ, определение налоговой базы для кредитных учреждений практически не изменилось, ста-тьи доходов и расходов, участвующих в расчете налога остались почти таки-ми же, и поэтому их можно сгруппировать в один перечень.
Итак, к доходам банка относят:
1) в виде процентов от размещения банком от своего имени и за свой счет денежных средств, предоставления кредитов и займов;
2) в виде платы за открытие и ведение банковских счетов клиентов, в том числе банков - корреспондентов (включая иностранные банки - коррес-понденты), и осуществления расчетов по их поручению;
3) от инкассации денежных средств, векселей, платежных и расчетных до-кументов и кассового обслуживания клиентов;
4) от проведения операций с иностранной валютой, осуществляемых в на-личной и безналичной формах, включая комиссионные сборы (возна-граждения) при операциях по покупке или продаже иностранной валю-ты;
5) по операциям купли - продажи драгоценных металлов и драгоценных камней в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимо-стью;
6) от операций по предоставлению банковских гарантий, авалей и поручи-тельств за третьих лиц, предусматривающих исполнение в денежной форме;
7) в виде положительной разницы между полученной при прекращении или реализации (последующей уступке) права требования (в том числе ранее приобретенного) суммой средств и учетной стоимостью данного права требования;
8) от депозитарного обслуживания клиентов;
9) от предоставления в аренду специально оборудованных помещений или сейфов для хранения документов и ценностей;
10) в виде платы за доставку, перевозку денежных средств, ценных бумаг, иных ценностей и банковских документов (кроме инкассации);
11) в виде платы за перевозку и хранение драгоценных металлов и драго-ценных камней;
12) в виде платы, получаемой банком от экспортеров и импортеров, за выполнение функций агентов валютного контроля;
13) по операциям купли - продажи коллекционных монет в виде разницы между ценой реализации и ценой приобретения;
14) в виде сумм, полученных банком по возвращенным кредитам (ссудам), убытки, от списания которых были ранее учтены в составе расходов, уменьшивших налоговую базу;
15) в виде полученной банком компенсации понесенных расходов по оп-лате услуг сторонних организаций по контролю за соответствием стан-дартам слитков драгоценных металлов, получаемых банком у физиче-ских и юридических лиц;
16) от осуществления форфейтинговых и факторинговых операций;
17) от оказания услуг, связанных с установкой и эксплуатацией электрон-ных систем документооборота между банком и клиентами, в том числе систем "клиент - банк";
18) в виде комиссионных сборов (вознаграждений) при проведении опе-раций с валютными ценностями;
19) в виде положительной разницы от превышения положительной пере-оценки драгоценных металлов над отрицательной переоценкой;
20) в виде сумм восстановленного резерва на возможные потери по ссу-дам;
21) в виде сумм восстановленных резервов под обесценение ценных бу-маг;
22) другие доходы, связанные с банковской и не банковской деятельно-стью.
Говоря об изменениях произошедших в определении доходов банка, следует заметить, что была введена новая статья доходов, здесь она пред-ставлена как пункт 17, и была убрана статья доходов "в виде положительной разницы от превышения положительной переоценки иностранной валюты и драгоценных металлов над отрицательной переоценкой".
Следует заметить, что эти изменения введены с 2003 года, поэтому они не будут отражаться в расчете этого налога, который будет приведен далее.
Статьи расходов также не претерпели существенного изменения, итак к расходам банка, учитываемых при расчете налога на прибыль, относят:
1) проценты по договорам банковского вклада (депозита) и прочим при-влеченным денежным средствам физических и юридических лиц, соб-ственным долговым обязательствам, межбанковским кредитам, вклю-чая овер- драфт, приобретенным кредитам рефинансирования, зай-мам и вкладам (депозитам) в драгоценных металлах, иным обязатель-ствам банков перед клиентами;
2) суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, подлежа-щим резервированию в порядке, установленном статьей 292 настояще-го Кодекса;
3) комиссионные сборы за услуги по корреспондентским отношениям, включая расходы по расчетно-кассовому обслуживанию клиентов;
4) расходы (убытки) от проведения операций с иностранной валютой, осуществляемых в наличной и безналичной формах, включая комисси-онные сборы (вознаграждения) при операциях по покупке или продаже иностранной валюты;
5) убытки по операциям купли - продажи драгоценных металлов и драго-ценных камней в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью;
6) расходы банка по хранению, транспортировке, контролю за соответст-вием стандартам качества драгоценных металлов в слитках и монете;
7) расходы по переводу пенсий и пособий, а также расходы по переводу денежных средств без открытия счетов физическим лицам;
8) расходы по изготовлению и внедрению платежно-расчетных средств (пластиковых карточек, дорожных чеков и иных платежно-расчетных средств);
9) суммы, уплачиваемые за инкассацию банкнот, монет, чеков и других расчетно-платежных документов, а также расходы по упаковке (вклю-чая комплектование наличных денег), перевозке, пересылке и (или) доставке принадлежащих кредитной организации или ее клиентам цен-ностей;
10) расходы по ремонту и (или) реставрации инкассаторских сумок, меш-ков и иного инвентаря, связанных с инкассацией денег;
11) расходы, связанные с уплатой сбора за государственную регистрацию ипотеки и внесением изменений и дополнений в регистрационную за-пись об ипотеке, а также с нотариальным удостоверением договора об ипотеке;
12) расходы по аренде автомобильного транспорта для инкассации выруч-ки и перевозке банковских документов и ценностей;
13) расходы по аренде брокерских мест;
14) расходы по оплате услуг расчетно-кассовых и вычислительных цен-тров;
15) расходы, связанные с осуществлением форфейтинговых и факторин-говых операций;
16) расходы по гарантиям, поручительствам, акцептам и авалям, предос-тавляемым банку другими организациями;
17) комиссионные сборы (вознаграждения) за проведение операций с ва-лютными ценностями, в том числе за счет и по поручению клиентов;
18) положительная разница от превышения отрицательной переоценки драгоценных металлов над положительной переоценкой;
19) суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, расходы на формирование которого учитываются в составе расходов;
20) суммы отчислений в резервы под обесценение ценных бумаг;
21) другие расходы, связанные с банковской и не банковской деятельно-стью.
Следует заметить, что в 2003 году был отмен пункт расходов "Превы-шение отрицательной переоценки иностранной валюты и драгоценных ме-таллов над положительной".
Следует заметить, что введение нового пункта доходов, отмены статей доходов и расходов существенно не скажутся на работе отдельно взятого банка.
Теперь перейдем к рассмотрению других изменений произведенных в этом налоге.
К числу наиболее значительных изменений порядка исчисления налога на прибыль относится практически полная ликвидация налоговых льгот, зна-чительное снижение ставки налога (про нее говорилось выше), а также вве-дение системы налогового учета.
Под налоговым учетом понимается система обобщения информации для определения на?логовой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, преду-смотрен?ным НК РФ. В этих целях будут применяться регистры налогового учета, систематизирующие доходы и расходы, учитываемые для целей на?логообложения.
Порядок ведения налогового учета устанав?ливается налогоплательщи-ком в учетной поли?тике для целей налогообложения, утверждае?мой соответ-ствующим приказом, распоряжением руководителя.
Главой 25 НК РФ предусмотрены концепту?ально новые правила исчис-ления и уплаты на?лога на прибыль, например обязательное при?менение нало-гоплательщиками метода начис?ления при определении момента признания доходов и расходов в случае, если сумма вы?ручки от реализации товаров, ра-бот и услуг в среднем за предыдущие 4 квартала превысила 1 млн. руб. за каждый квартал. Вероятно, это относится ко всем кредитным организациям.
Предусмотрены открытые перечни доходов и расходов, учитываемых при определении на?логовой базы. При этом к доходам относятся доходы от реализации товаров, имущества, включая ценные бумаги, имущественных прав, а также внереализационные доходы.
Расходами признаются обоснованные, доку?ментально подтвержденные затраты налогопла?тельщика. Предусмотрена отмена целого ряда ограничений по видам расходов, отнесение на себестоимость которых в настоящее время регу?лируется действующей системой лимитов, норм и нормативов, в частно-сти, по расходам на доб?ровольное страхование, по командировочным расхо-дам, за исключением суточных.
Устанавливается новый механизм амортиза?ции имущества, который предоставляет воз?можность организациям, в том числе и банкам, быстрее, чем в прошедшее время, списывать за?траты по приобретению основных средств в уменьшение налоговой базы.
Для налогоплательщиков, получивших убы?ток в предыдущем налого-вом периоде, преду?сматривается возможность переноса убытков в течение 10 лет (вместо 5 по действующему по?рядку), а также право переноса на текущий на?логовый период всей суммы полученного в пре?дыдущем налоговом перио-де убытка. При этом сумма перенесенного убытка не может превы?шать 30% налоговой базы.
Существенные изменения предусматрива?ются в налогообложении опе-раций с ценными бумагами. В соответствии со ст. 280 НК РФ цен?ные бумаги подразделяются теперь на ценные бумаги, обращающиеся и не обращающие-ся на организованном рынке ценных бумаг. По срав?нению с ранее действо-вавшим порядком отсут?ствуют категории ценных бумаг, которые при?менялись в 2001 г., то есть акции, облигации, векселя, ценные государствен-ные бумаги и т.д.
Изменился учет для целей налогообложения результатов переоценки ценных бумаг. В соот?ветствии со ст. 251 и 270 НК РФ, если органи?зация производит переоценку ценных бумаг по рыночной стоимости, результаты переоценки не увеличивают и не уменьшают налоговую базу. Ранее этот вид дохода являлся внереализаци?онным видом дохода и облагался по общеуста?новленной ставке налога на прибыль.
Внесены изменения в порядок учета для це?лей налогообложения созда-ния резервов под обесценение ценных бумаг. На наш взгляд, это достаточно важный вопрос для кредитных ор?ганизаций в сегодняшней ситуации. Со-гласно ст. 300 НК РФ разрешается учитывать в составе расходов, признавае-мых для целей налогооб?ложения, отчисления в резервы под обесцене?ние ценных бумаг только профессиональным участникам рынка ценных бумаг, осуществляю?щим дилерскую деятельность. В 2001 г. для кре?дитных органи-заций и прочих предприятий по?рядок учета резервов был различен. На себе?стоимость относились отчисления в резервы только у банков при условии, что ценные бума?ги, по которым создавался указанный резерв, отвечали оп-ределенным критериям. У осталь?ных налогоплательщиков отчисления в ука-зан?ные резервы в 2001 г. не уменьшали налоговую базу по налогу на при-быль.
С 1 января 2002 г. обязательным условием для отнесения расходов по созданию резервов под обесценение ценных бумаг на уменьшение налоговой базы будет наличие лицензии на осу?ществление дилерской деятельности. Это усло?вие должно соблюдаться и для кредитных ор?ганизаций.
Изменен порядок определения налоговой базы по операциям с ценны-ми бумагами. НК РФ устанавливаются особенности определения нало?говой базы профессиональных участников рын?ка ценных бумаг, осуществляющим дилерскую деятельность. По таким организациям налоговая база по обра-щающимся и необращающимся цен?ным бумагам исчисляется по совокупно-сти. Что касается непрофессиональных участников рын?ка ценных бумаг, то они исчисляют налоговые базы раздельно по обращающимся и не обра?щающимся на рынке ценным бумагам.
Впервые определен порядок переноса убыт?ков по операциям с ценны-ми бумагами. В соот?ветствии со ст. 280 и 283 НК РФ налогоплатель?щик вправе осуществлять перенос признавае?мых убытков от операций с ценными бумагами на будущее в течение 10 лет, следующих за тем налоговым перио-дом, в котором получен этот убыток. При этом совокупная сумма переноси?мого убытка, также ни в каком отчетном перио?де не может превышать 30% налоговой базы, исчисленной в соответствии со ст. 274 НК РФ.
В 2001 г. действовал порядок, по которому убытки, полученные от опе-раций с ценными бумагами, не переносились на уменьшение на?логовой базы в последующих периодах.
В гл. 25 НК РФ дано определение налоговой базы по доходам от доле-вого участия и опре?делено, что если источником дохода от доле?вого участия является российская организация, то данная организация признается налого-вым агентом.
Облагаемый налогом доход определяется как разница между суммой дивидендов, под?лежащих распределению между акционерами, уменьшенной на сумму дивидендов, подлежа?щих выплате нерезидентам, и суммой диви-ден?дов, полученных самим налоговым агентом, осуществляющим выплату дивидендов.
